Herstel van evidente fiscale fouten na termijnverloop

1. Procedurele verantwoordelijkheid en materiële juistheid

Wanneer een belastingplichtige te laat bezwaar maakt, kan dat verstrekkende gevolgen hebben. Hetzelfde geldt wanneer een verzoek om ambtshalve vermindering pas wordt ingediend nadat de daarvoor geldende termijn is verstreken. Toch beantwoordt het verlopen van een termijn niet de inhoudelijke vraag of de belastingaanslag juist is en/of invordering materieel in overeenstemming is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Ik onderscheid daarom twee onderwerpen die in de praktijk gemakkelijk met elkaar worden vermengd: de verantwoordelijkheid voor een procedurefout en de juistheid van de opgelegde betalingsverplichting. Dat een belastingplichtige procedureel de gevolgen draagt van een fout van zijn adviseur, betekent niet dat daarmee de onderliggende belastingberekening is geverifieerd.

Ik pleit voor een aanvullende wettelijke herstelprocedure voor evidente fiscale fouten die na de gewone hersteltermijn aan het licht komen. Het bestaande recht biedt verschillende correctiemogelijkheden, maar hun voorwaarden en rechterlijke toetsbaarheid lopen uiteen. Een gerichte aanvulling kan voorkomen dat een aantoonbaar onjuist bedrag uitsluitend door tijdsverloop gehandhaafd blijft.

Hierna onderzoek ik de bestaande rechtsmiddelen, de wetsgeschiedenis en de rechtspraak. Vervolgens bespreek ik een geanonimiseerde praktijkcasus en werk ik een wetsvariant uit. Geldend recht, processtellingen en mijn voorstel voor nieuwe wetgeving blijven daarbij onderscheiden.

2. Bestaande mogelijkheden voor ambtshalve vermindering

De grondslag en de vijfjaarstermijn

Artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen geeft de inspecteur de bevoegdheid een onjuiste aanslag of beschikking ambtshalve te verminderen. De gebruikelijke vijfjaarstermijn is niet als algemene beperking in dat artikel zelf opgenomen.

Voor onder meer de vennootschapsbelasting wordt deze bevoegdheid uitgewerkt in paragraaf 23 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht (BFB). Voor de inkomstenbelasting geldt de bijzondere regeling van artikel 9.6 Wet IB 2001, met voorwaarden in artikel 45aa Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. Het verschil tussen wet, ministeriële regeling en beleidsregel is van belang voor de toepasselijke uitzonderingen en rechtsgang.¹

Bij inkomsten- en vennootschapsbelasting sluit de hoofdregel aan bij het belastingjaar waarop de aanslag betrekking heeft. Een latere aanslagoplegging laat geen nieuwe periode van vijf jaar beginnen. Bij afwijkende tijdvakken begint de termijn volgens het BFB na afloop van het boekjaar of belastingtijdvak.²

Uitzonderingen op de termijn

De vijfjaarstermijn kent uitzonderingen. In HR 29 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1871, bevestigde de Hoge Raad dat een schriftelijk verzoek om ambtshalve vermindering een verzoekschrift is in de zin van artikel 60 AWR. Daardoor is artikel 6:11 Awb van overeenkomstige toepassing. Een verschoonbare termijnoverschrijding hoeft dus niet aan behandeling in de weg te staan.

In die zaak was het verzoek tijdig verzonden naar het postbusnummer op het aanslagbiljet, maar kwam het door problemen rond dat inmiddels opgeheven adres te laat aan. De termijnoverschrijding kon worden verschoond. Het arrest ondersteunt daarmee herstel bij een verschoonbare late indiening; het vestigt geen algemeen recht op inhoudelijke herbeoordeling zodra een belastingplichtige stelt dat een aanslag onjuist is.³

Het BFB verplicht daarnaast tot afwijking wanneer algemene beginselen van behoorlijk bestuur ambtshalve vermindering vergen. Als voorbeelden noemt het besluit een toezegging van de inspecteur en het voorkomen van dubbele heffing wanneer ter behoud van rechten in verschillende jaren of belastingmiddelen is geheven. Deze voorbeelden zijn uitwerkingen van een bredere verplichting en geen algemene bevoegdheid om ieder onbillijk geacht resultaat te herstellen.⁴

Verschillen in rechtsbescherming

Bij inkomstenbelasting wordt een gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek om ambtshalve vermindering gegeven bij een voor bezwaar vatbare beschikking. Daarmee bestaat toegang tot de belastingrechter. Deze bepaling stond oorspronkelijk in artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001 en staat sinds 1 januari 2024 in het vijfde lid.⁵

Tegen een afzonderlijke beslissing over ambtshalve vermindering van een Vpb-aanslag op grond van artikel 65 AWR bestaat niet dezelfde fiscale rechtsgang. Het gesloten stelsel van fiscale rechtsmiddelen maakt dit verschil relevant. De eventuele toegang tot de burgerlijke rechter als restrechter biedt bovendien niet dezelfde procedure als bezwaar en beroep bij de belastingrechter.⁶

3. De keuzes achter de bestaande regeling

Rechtsbescherming als doel van de IB-regeling

Bij de invoering van artikel 9.6 Wet IB 2001 heeft de wetgever uitdrukkelijk aandacht besteed aan rechtsbescherming. De memorie van toelichting bij de Fiscale vereenvoudigingswet 2010 vermeldt dat de bijzondere regeling in de plaats kwam van artikel 65 AWR voor de inkomstenbelasting. Daarmee werden rechtsbescherming en aansluiting tussen de belastingaanslag en het verzamelinkomen beoogd.

De memorie van toelichting behandelt toegang tot rechtsbescherming als een zelfstandig doel. Ik ontleen daaraan geen bestaande aanspraak voor andere belastingmiddelen. Wel laat deze wetsgeschiedenis zien dat de ongelijke rechterlijke toetsbaarheid voortvloeit uit bewuste keuzes in de inrichting van het stelsel.⁷

De verkorting van zeven naar vijf jaar

Per 1 januari 2011 werd de termijn voor ambtshalve vermindering in de inkomstenbelasting verkort van zeven naar vijf jaar. De toelichting noemt eenvoud, uniformering en aansluiting bij de reguliere correctietermijnen in het nadeel van belastingplichtigen als redenen.⁸

Deze geschiedenis verklaart de termijnkeuze. Zij beantwoordt niet de vraag of iedere belastingplichtige binnen vijf jaar een fout redelijkerwijs kan ontdekken. Bij een aanvullende herstelregeling moet daarom zowel de mogelijkheid van ontdekking als het belang van dossierafsluiting worden beoordeeld.

De aanvullende IB-regeling sinds 2024

De Wet tijdelijke regeling herzien aangifte inkomstenbelasting heeft artikel 9.6 aangevuld. Het derde lid voorziet in vermindering van een te hoge aanslag wanneer het verzoek binnen de gewone zeswekentermijn wordt ingediend. Het vierde lid merkt gegevensverstrekking na aanslagvaststelling onder voorwaarden aan als een verzoek om ambtshalve vermindering. Daarvoor moet die verstrekking uitsluitend plaatsvinden op dezelfde wijze als naar aanleiding van een uitnodiging tot het doen van aangifte en strekken tot vermindering van de aanslag.

Voor de bijzondere route van het derde lid is artikel 60 AWR uitdrukkelijk uitgesloten. Deze route moet worden onderscheiden van het gewone verzoek om ambtshalve vermindering en de daarbij behorende beoordeling van verschoonbaarheid. Zij geeft geen algemeen recht op herziening van oude aanslagen buiten de gewone hersteltermijn.⁹

4. Juridische literatuur over toegang tot de rechter

De Bont onderzoekt hoe ambtshalve beslissingen kunnen samenlopen met fiscale correcties waartegen wél bezwaar en beroep openstaan. Zijn bijdrage maakt duidelijk dat een correctiebevoegdheid op zichzelf nog geen effectieve rechterlijke toetsing verzekert. In de slotbeschouwing bepleit hij een wettelijke oplossing voor lacunes in de fiscale rechtsbescherming.¹⁰

Ik gebruik deze bijdrage als analyse van de structuur van de rechtsbescherming. Voor het huidige recht moeten de bijzondere IB-regeling en latere wijzigingen daarnaast worden betrokken. De bijdrage ondersteunt de richting van mijn pleidooi, maar vormt geen grondslag voor de hierna voorgestelde ontdekkingstermijn.

Y.E.J. Geradts wijst in haar annotatie bij het arrest van 29 november 2019, NLF 2019/2704, eveneens op het verschil tussen de bijzondere rechtsbescherming voor inkomstenbelasting en de positie bij veel andere belastingmiddelen. Dat verklaart waarom in die IB-zaak ook de tijdigheid van het ambtshalve verzoek door de belastingrechter kon worden beoordeeld.¹¹

Ook de gepubliceerde samenvatting van de annotatie van A.P. Monsma bij HR 5 april 2024 is relevant. Zij beschrijft de verruiming naar in beginsel zes weken voor het alsnog indienen van bezwaar of beroep nadat de verhindering is geëindigd. Dit betreft de toepassing van artikel 6:11 Awb en niet de afschaffing van de termijn voor ambtshalve vermindering.¹²

5. De ruimte en de grenzen in de rechtspraak

Bekendmaking gaat vooraf aan de termijnvraag

Voordat ik beoordeel of een termijnoverschrijding verschoonbaar is, moet vaststaan wanneer de termijn is aangevangen. Daarbij kan correcte bekendmaking beslissend zijn.

In HR 21 november 2025, ECLI:NL:HR:2025:1728, was het invullen van een e-mailadres in een verplicht veld van een digitaal bezwaarformulier onder de onderzochte omstandigheden onvoldoende voor elektronische bekendmaking van de uitspraak op bezwaar. Het formulier maakte niet duidelijk dat het adres ook voor verdere correspondentie zou worden gebruikt. Omdat de uitspraak niet op de voorgeschreven wijze was bekendgemaakt, moest de rechtbank alsnog vaststellen wanneer belanghebbende een afschrift onder ogen had gekregen.¹³

Dit arrest betreft digitale bekendmaking. Voor mijn analyse onderstreept het dat eerst de bekendmaking en de aanvang van de termijn moeten worden onderzocht. De vraag naar verschoonbaarheid volgt pas als een overschrijding vaststaat.

Een individuele beoordeling van verschoonbaarheid

In HR 5 april 2024, ECLI:NL:HR:2024:515, oordeelde de Hoge Raad dat bij persoonlijke omstandigheden niet uitsluitend telt of tijdig handelen feitelijk onmogelijk was. Beslissend is wat redelijkerwijs van de betrokkene kon worden verlangd. Ook na het wegvallen van de verhindering moet voortvarend worden gehandeld; daarvoor geldt in beginsel een termijn van zes weken.¹⁴

De grotekameruitspraak CBb 30 januari 2024, ECLI:NL:CBB:2024:31, noemt onder meer persoonlijke omstandigheden, deskundigheid, de organisatie van een onderneming en de omvang van de overschrijding. Bij geringe verwijtbaarheid kan vervolgens betekenis toekomen aan de rechtszekerheid van derden. Het financiële belang van het materiële geschil biedt echter geen zelfstandige grond voor verschoonbaarheid. Artikel 6:11 Awb laat geen vrije belangenafweging over ontvankelijkheid toe. Verdergaande verruiming is aan de wetgever.¹⁵

Procedurele fouten van een professionele rechtsbijstandsverlener komen in beginsel voor rekening van de vertegenwoordigde partij. Van de professional mogen termijnbewaking, zo nodig een pro-formastuk en voorzieningen bij uitval worden verwacht. De verruimde rechtspraak kent geen algemene uitzondering voor adviseursfouten; bijzondere persoonlijke omstandigheden van de gemachtigde kunnen wel relevant zijn.¹⁶

Hiervan moet de verzendplicht van het bestuursorgaan worden onderscheiden. In bezwaar en beroep is artikel 6:17 Awb relevant wanneer een gemachtigde optreedt. De toepassing hangt af van de concrete vertegenwoordiging en procedure; de enkele betrokkenheid van een adviseur is niet voldoende. Deze bepaling mag niet zonder meer worden toegepast op de bekendmaking van de oorspronkelijke aanslag.¹⁷

Termijnen en nieuwe jurisprudentie

HR 2 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1795, bevestigt een grens. De vijfjaarstermijn bleef gelden hoewel de navorderingsaanslag pas na afloop daarvan was opgelegd. Mede omdat tegen die aanslag een gewoon rechtsmiddel openstond, achtte de Hoge Raad handhaving van de termijn in die zaak niet onevenredig. Het arrest moet worden gelezen tegen de destijds geldende regeling en onderscheidt de situatie uit het arrest van 2019.¹⁸

HR 26 april 2024, ECLI:NL:HR:2024:667, begrenst het beroep op nieuwe jurisprudentie als afwijzingsgrond. Dat beroep gaat niet op wanneer de inspecteur bij aanslagoplegging uitging van een rechtsopvatting waarvan hij redelijkerwijs niet mocht menen dat zij juist was. De stand van het recht bij het onherroepelijk worden van de aanslag is daarbij bepalend. In de concrete zaak deed deze uitzondering zich niet voor. Het arrest betreft bovendien de afwijzingsgrond voor nieuwe jurisprudentie en doorbreekt niet in algemene zin de vijfjaarstermijn.¹⁹

In HR 25 juni 2026, ECLI:NL:HR:2026:907, oordeelde de Hoge Raad dat de uitzondering voor nieuwe jurisprudentie van artikel 45aa, onderdeel b, de toets aan het evenredigheidsbeginsel kan doorstaan. Rechtszekerheid en uitvoerbaarheid wegen daarbij mee. De individuele toepassing kan bij bijzondere omstandigheden niettemin op evenwichtigheid worden getoetst. In die zaak waren zulke omstandigheden niet gesteld. Dit biedt geen algemene aanspraak op herstel van iedere oude aanslag.²⁰

De afbakening van nieuwe jurisprudentie is nog onderwerp van rechtsontwikkeling. Hof Arnhem-Leeuwarden stelde op 15 september 2026 vijf prejudiciële vragen aan de Hoge Raad over de betekenis van dit begrip en het arrest uit 2024. Die vragen rechtvaardigen terughoudendheid bij algemene conclusies over het onderscheid tussen nieuwe rechtsregels en uitleg van reeds geldend recht.²¹

Evidente onredelijkheid bij een definitief boetebesluit

In CRvB 19 juli 2023, ECLI:NL:CRVB:2023:1363, ging het om de weigering terug te komen van een definitief UWV-boetebesluit. Een oppervlakkige inhoudelijke beoordeling of summier onderzoek moet voldoende zijn om de onmiskenbare onjuistheid vast te stellen. De verzoeker moet dit aannemelijk maken. Het UWV had de onjuistheid van het boetebesluit erkend. De weigering dit te herzien was evident onredelijk; de herziening en terugvordering van de uitkering bleven wel in stand.²²

Deze uitspraak biedt een juridisch aanknopingspunt voor het begrip “evidente fout”. Zij creëert niet automatisch een fiscale beroepsmogelijkheid waar de belastingwet die niet kent, en zet evenmin zonder meer een bijzondere fiscale termijnregeling buiten werking.

6. Een geanonimiseerde cassatiezaak uit mijn praktijk

In een door mij behandelde cassatiezaak betreffende een besloten vennootschap komen deze onderwerpen samen. Ik bespreek de zaak zonder naam, zaaknummer of andere direct identificerende gegevens. Mijn beschrijving berust op de beschikbare processtukken; daarin is geen eindarrest opgenomen.

De vennootschap bestrijdt de behandeling van een aanslag vennootschapsbelasting over een ouder boekjaar. Een later ingediende aangifte komt uit op een lager belastingbedrag. De inspecteur heeft termijnoverschrijding tegengeworpen. Daarna ontstond ook een geschil over de bekendmaking van de uitspraak op bezwaar en de betekenis van latere correspondentie.

In cassatie heb ik onder meer aangevoerd dat eerst moet worden vastgesteld of de uitspraak op bezwaar op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Daarbij speelt de vraag naar welk adres het concrete document is verzonden. Een registratie van een adres en bewijs van verzending van het betreffende document zijn verschillende gegevens.

Ook heb ik betoogd dat een pas in cassatie overgelegde systeemuitdraai niet zonder meer een ontbrekende feitelijke vaststelling in de uitspraak van de rechtbank kan vervangen.

De Staatssecretaris verdedigt de uitkomst van de rechtbank mede op andere gronden. Volgens het verweerschrift was het oorspronkelijke bezwaar te laat en bestond voor de weigering van ambtshalve vermindering geen fiscale beroepsmogelijkheid. Daarmee wordt aangevoerd dat een ander oordeel over bekendmaking niet noodzakelijk tot een andere uiteindelijke procesuitkomst leidt.

Ik houd bij deze casus drie beperkingen voor ogen. De materiële onjuistheid van de aanslag is met het indienen van een gewijzigde aangifte nog niet bewezen. Een beroepsfout van een voormalige adviseur is in de beschikbare processtukken niet als vaststaand rechterlijk oordeel gegeven. En de cassatieprocedure richt zich primair op procesrechtelijke en motiveringsvragen, niet op een nieuwe vaststelling van de belastbare winst.

Ik ben echter wel van mening dat de invordering van een aanslag die op grond van onjuiste uitgangspunten is vastgesteld, zelfs bij overschrijding van een formele termijn voor een verzoek om ambtshalve herziening, in strijd is met de beginselen van redelijkheid en billijkheid en op gespannen voet staat met de zorgplicht van een overheid ten opzichte van haar belastingplichtigen.

De casus toont hoe verschillende procedurele vragen de toegang tot een inhoudelijke beoordeling bepalen. Ik presenteer haar niet als een reeds bewezen geval van onrechtmatige heffing. Voor de termijnberekening sluit ik aan bij het betreffende belastingjaar, zoals hiervoor toegelicht.

7. Bescherming binnen de invordering

De invordering kent een eigen correctiemechanisme. Sinds 1 januari 2026 staat de marginale toetsing afzonderlijk in artikel 1.1.5b Leidraad Invordering 2008. De ontvanger toetst wanneer de belastingschuldige gegronde twijfel over de verschuldigdheid van een onherroepelijke aanslag aannemelijk maakt en bezwaar, beroep en ambtshalve beoordeling wegens termijnverloop niet meer beschikbaar zijn.

Voor zover een bedrag materieel niet verschuldigd kan worden geacht, blijven invorderingsmaatregelen achterwege. Daaronder valt ook verrekening met teruggaven. Afboekingen door maatregelen na het verzoek worden in zoverre gecorrigeerd. Voor eerdere afboekingen en vrijwillige betalingen geldt dit voor zover dat redelijkerwijs nog mogelijk is.

De ontvanger wijst het verzoek echter af als de inspecteur een tijdig verzoek om ambtshalve beoordeling ook zou hebben afgewezen. De toets biedt dus bescherming binnen de invordering, maar vermindert de aanslag zelf niet. Volgens de toelichting is sprake van een afzonderlijke vastlegging van bestaand beleid, zonder beoogde beleidswijziging.²³

Bovendien levert het enkele indienen van een verzoek om ambtshalve vermindering geen automatische betalingsbescherming op. De Belastingdienst wijst erop dat afzonderlijk uitstel moet worden gevraagd.²⁴

Het inwerkingtredingsbesluit voorziet vanaf 1 januari 2027 in bezwaar en vervolgens toegang tot de fiscale rechter bij uitstel en kwijtschelding. De toelichting gaat uit van invoering voor rijksbelastingen en latere invoering voor lokale heffingen. Deze wijziging betreft de invorderingsfase en verruimt niet vanzelf de termijn of rechtsgang voor ambtshalve vermindering van aanslagen.²⁵

8. Het eerdere Awb-voorstel en de actuele beleidskeuze

De consultatieversie uit 2024 van de Wet versterking waarborgfunctie Awb bevatte een regeling voor kennelijke schrijf- en rekenfouten en andere fouten die zich voor eenvoudig herstel lenen. Het voorgestelde artikel 3:51 voorzag in een schriftelijk verzoek en maakte correctie na vijf jaar vanaf vaststelling van het besluit facultatief. Het ontwerp zonderde dit verzoek uit van artikel 4:6 Awb.²⁶

Deze ontwerpregeling wordt niet voortgezet in het aangepaste wetsvoorstel. De Kamerbrief van 11 september 2026 meldt dat het onderdeel over herstel van kennelijke fouten geen doorgang krijgt. In de consultatie en uitvoeringstoetsen werd het onder meer als te beperkt en procedureel onnodig ingewikkeld beoordeeld. Een beter en breder vergisrecht wordt onderzocht voor de langetermijnagenda.²⁷

Ik gebruik de consultatietekst daarom als historisch aanknopingspunt. Mijn fiscale voorstel moet zelfstandig worden beoordeeld. Het richt zich op aantoonbare fouten met financieel nadeel en moet duidelijk maken welke aanvulling het biedt op bestaande bevoegdheden. De uitvoeringsbezwaren onderstrepen het belang van een afgebakende toegangstoets, een eenvoudige procedure en duidelijke bewijsregels.

9. Een aanvullende wettelijke herstelprocedure

Voor die ontwerpvraag werk ik een aanvullende herstelprocedure uit. Ik laat in deze variant de gewone bezwaar- en beroepstermijnen bestaan. Ook blijft de reguliere ambtshalve regeling beschikbaar. Daar komt een afzonderlijk, beperkter verzoek naast voor evidente onjuistheid ten nadele van de belanghebbende.

Een termijn vanaf ontdekking

De variant kent een indieningstermijn van één jaar nadat de belanghebbende de fout daadwerkelijk heeft ontdekt of redelijkerwijs had behoren te ontdekken. Voor deze bijzondere categorie geldt geen afzonderlijke absolute eindtermijn vanaf het belastingjaar.

Ik kies voor één jaar om een belanghebbende gelegenheid te geven de fout te onderzoeken en te onderbouwen. Deze termijn is een ontwerpkeuze. Zij volgt niet uit de aangehaalde rechtspraak en moet op uitvoerbaarheid worden getoetst.

De termijn begint pas wanneer voldoende concrete informatie beschikbaar is om de fout redelijkerwijs te herkennen. Daarbij tellen deskundigheid, informatiepositie en omstandigheden mee. Kennis van een voor deze aangelegenheid ingeschakelde gemachtigde wordt in beginsel toegerekend. Voor een door die gemachtigde verzwegen fout maak ik een uitzondering zolang de belanghebbende die redelijkerwijs niet kon ontdekken. Het enkele inschakelen van een nieuwe adviseur laat de termijn niet opnieuw beginnen.

Toegang op basis van concrete aanwijzingen

De belanghebbende moet concrete, verifieerbare aanwijzingen aanleveren. Vervolgens onderzoekt de inspecteur de gestelde fout, mede aan de hand van de beschikbare dossiergegevens. Volledig bewijs mag niet reeds als voorwaarde voor toegang worden verlangd. Herstel volgt pas wanneer de onjuistheid zonder redelijke twijfel kan worden vastgesteld.

Denk bij de afbakening aan een aantoonbare dubbeltelling, verwisseling van belastingplichtigen, verkeerde overname van een vaststaand bedrag of toepassing van een rechtsopvatting die naar de relevante rechtsstand redelijkerwijs niet houdbaar was. Een ingewikkeld waarderingsgeschil waarin verschillende uitkomsten verdedigbaar zijn, valt niet alleen door het financiële belang onder deze categorie.

Ik laat de variant ook betrekking hebben op belasting die op aangifte is voldaan of afgedragen, of is ingehouden. Daarmee kan de regeling ook relevant zijn voor bijvoorbeeld omzetbelasting en loonheffingen. De technische aansluiting op teruggaaf- en inhoudingsprocedures vergt afzonderlijke uitwerking.

Voorgestelde kernbepaling

De volgende bepaling is mijn eigen wetstechnische schets. Plaatsing in de AWR en samenloop met bijzondere belastingwetten moeten bij verdere uitwerking worden geregeld.

Deze variant maakt een eerdere fout van een adviseur niet irrelevant. Zij voorkomt wel dat die fout, buiten de voorwaarden van de nieuwe procedure, op zichzelf volstaat om inhoudelijke beoordeling te weigeren. De uitzondering voor verzwegen fouten en de gekozen rechtsstand zijn bewuste ontwerpkeuzes die bij de wetstechnische uitwerking nader moeten worden afgebakend.

De grens met achteraf optimaliseren

Ik neem in deze variant niet automatisch het alsnog uitoefenen van een verlopen fiscale keuzemogelijkheid op. Evenmin wordt iedere latere wijziging van jurisprudentie aangemerkt als een evidente fout in een oud besluit.

De regeling is bedoeld voor herstel van een destijds reeds evident onjuist uitgangspunt. Zij biedt geen algemene mogelijkheid om achteraf een gunstiger fiscale keuze te maken. Ook het bestaande recht onderscheidt fouten van nieuwe jurisprudentie, nieuw beleid en te laat ingeroepen fiscale faciliteiten.²⁸

10. Samenloop en uitvoerbaarheid

Een zelfstandige herstelgrond met rechterlijke toetsing

De wetgever moet de verhouding tot artikel 65 AWR, artikel 9.6 Wet IB 2001, artikel 45aa en het gesloten stelsel van rechtsmiddelen uitdrukkelijk regelen. Dat geldt ook voor aangiftebelastingen. De nieuwe procedure behoort een zelfstandige herstelgrond en een voor bezwaar vatbare beslissing op te leveren, zonder gunstiger bestaande mogelijkheden te beperken.

Voor andere overheidsbesluiten, waaronder UWV-besluiten, is een overeenkomstige Awb-regeling denkbaar. De verhouding tot bijzondere uitkerings-, subsidie- en terugvorderingsregels moet dan afzonderlijk worden bepaald; een fiscale bepaling is daarvoor niet voldoende.

Een procedurele niet-ontvankelijkverklaring stelt de juistheid van de belastingberekening niet vast. De nieuwe procedure kan daarom een zelfstandig besluit over de herstelgrond opleveren zonder de eerdere procedurele uitspraak ongedaan te maken. Wanneer hetzelfde concreet bestreden onderdeel wel inhoudelijk en onherroepelijk is beoordeeld, moet het stelsel van herziening van rechterlijke uitspraken worden gerespecteerd.

Invorderingsbescherming tijdens het onderzoek

Een herstelprocedure kan haar praktische betekenis verliezen wanneer onomkeerbare invorderingsmaatregelen al zijn uitgevoerd voordat de gestelde fout wordt onderzocht. Daartegenover staat het risico dat uitstel wordt gebruikt om verhaal te frustreren.

Een aanvullende regeling kan daarom aanknopen bij een eerste beoordeling van de onderbouwing. Tijdelijke bescherming betreft dan uitsluitend het concreet betwiste bedrag. Afwijking wegens een aantoonbaar verhaalsrisico wordt afzonderlijk gemotiveerd. Conservatoire bescherming van verhaal en daadwerkelijke executie worden daarbij onderscheiden.

Ook is een afzonderlijke regeling nodig voor bedragen die al zijn betaald of verrekend. Herstel van de hoofdsom, correctie van daarmee samenhangende rente of kosten en een eventuele schadevergoeding zijn niet hetzelfde.

Overgangsrecht en bewijs

Een relatieve ontdekkingstermijn helpt niet vanzelf bij fouten die vóór invoering al bekend waren. Een mogelijke overgangsregel kan voor bestaande gevallen een eenmalige aanvraagperiode van twaalf maanden na inwerkingtreding bieden. Ook dat is een ontwerpkeuze, die een raming van aantallen verzoeken en uitvoeringscapaciteit vraagt.

Voor oude fouten zijn archiefbeschikbaarheid en bewijsregels essentieel. Het ontbreken van een absolute eindtermijn kan niet betekenen dat dossiers onbeperkt beschikbaar worden verondersteld. De verzoeker moet concrete aanwijzingen kunnen geven; de inspecteur moet beschikbare gegevens bij het onderzoek betrekken. Hoe onzekerheid door ontbrekende stukken wordt verdeeld, moet in de wettelijke uitwerking worden vastgelegd.

Ook gevolgen voor fiscale partners, verliesverrekening, andere belastingjaren en derden moeten worden beoordeeld. De regeling vraagt daarom een raming van aantallen verzoeken en uitvoeringskosten, een duidelijke begrenzing van herhaalde verzoeken en een beoordeling van de financiële afwikkeling.

11. Mijn juridische slotsom

Het huidige recht biedt correctiemogelijkheden na de gewone bezwaartermijn en onder voorwaarden ook na de termijn voor ambtshalve vermindering. Het biedt echter geen algemene, voor alle belastingsoorten gelijk vormgegeven aanspraak op rechterlijke beoordeling van iedere gestelde evidente fout.

De besproken rechtspraak biedt aanknopingspunten voor individuele beoordeling en herstel, maar betreft verschillende rechtsvragen. Verschoonbaarheid, een onhoudbare rechtsopvatting en evidente onredelijkheid leveren samen geen onbeperkt herstelrecht op. De bestaande termijnkeuzes en verschillen in rechtsbescherming blijven daarom relevant.

Ik bepleit een aanvullende procedure voor concreet onderbouwde, evidente fouten. De ontdekking van de fout bepaalt daarin de toegangstermijn; een gemotiveerde beschikking en toegang tot de belastingrechter verzekeren toetsbaarheid. Daarbij horen bescherming tijdens het onderzoek, regels voor reeds betaalde bedragen en een uitvoerbaar stelsel voor oude dossiers. Zo kan de wetgever materiële juistheid meer gewicht geven zonder iedere onherroepelijke aanslag opnieuw ter discussie te stellen.

mr. Dwight P. Isebia

Bronverantwoording

De praktijkcasus berust op de door mij gebruikte cassatiestukken, het verweerschrift en de repliek. Partijstellingen zijn niet als rechterlijk vastgestelde feiten weergegeven. Identificerende dossiergegevens zijn buiten de casusbeschrijving gehouden. De voetnoten verwijzen naar de relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, literatuur en rechtspraak. Bij de annotatie van Monsma is de geraadpleegde samenvatting als zodanig vermeld. De wetsvariant is een eigen voorstel.

Deze publicatie is een juridische analyse en wetgevingsvoorstel. De tekst bevat geen individueel fiscaal of juridisch advies.